Справка по результатам анализа проблемных вопросов применения часта первой Налогового кодекса Российской Федерации

Дата: 
21.06.2013

Утверждена
протокольным решением
Президиума ФАС МО
№ 19 от 21.06.2013 г.

Справка
по результатам анализа проблемных вопросов применения часта первой Налогового кодекса Российской Федерации

Во исполнение п. 3.8 Плана работы Федерального арбитражного суда Московского округа на 1 полугодие 2013 года проведен анализ проблемных вопросов применения часта первой Налогового кодекса Российской Федерации.

В ходе проведенного анализа были выявлены вопросы, которые предложены в настоящей справке. По результатам обсуждения вопросов на Президиуме Федерального арбитражного суда выработаны подходы к их разрешению.

1. В силу п. 1 ст. 36 ПК РФ по запросу налоговых органов в проводимых ими выездных проверках участвуют органы внутренних дел. Из содержания пунктов 1 и 5 ст. 90 и п. 4 ст. 99 ПК РФ следуем, что протокол составляется должностным лицом налогового органа.

Согласно позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Определении от 04.02.1999 N 18-0, результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем.

В судебной практике возникает вопрос о том, является ли допустимым доказательством протокол допроса свидетеля, полученный от правоохранительных органов, при оформлении которого представители налоговых органов не участвовали.

В соответствии с п. 2 ст. 64 АПК РФ в качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Налоговое законодательство не устанавливает ограничений в использовании налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля письменных доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий.

Протоколы допроса, полученные от органов внутренних дел, могут быть учтены судами с учетом конкретных обстоятельств дела в совокупности с иными доказательствами, приводимыми налоговым органом в подтверждении своей позиции по делу.

2. Статьей 46 Налогового кодекса Российской Федерации определен порядок взыскания налога, сбора, а также пеней, штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя в банках, а также за счет его электронных денежных средств.

В частности, пунктом 3 указанной статьи предусмотрено, что решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога.

В судебной практике выявлены случая, когда после истечения указанного срока налоговые органы принимают решения о взыскании недоимки, направляют инкассовые поручения, на основании которых банки списывают со счета налогоплательщика (который фактическим имел недоимку по налогу, срок взыскания которой в безакцептном порядке истек) денежные средства.

Возникает вопрос о том, являются ли данные денежные средства излишне взысканными.

Данные средства признаются излишне взысканными, поскольку взыскание произведено за пределами установленного ст. 46 НК РФ срока.

Учитывая, что процедура безакцептного взыскания произведена за пределами срока, в рамках которого она могла быть проведена, такие действия налогового органа являются незаконными, а следовательно, взысканные денежные средства подлежат возврату налогоплательщику, как излишне взысканные.

В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, содержащейся в Постановлении Президиума ВАС РФ №8661/07 от 21.11.07, направление инкассового поручения в банк по истечении срока, установленного пунктом 3 статьи 46 НК РФ, независимо от причин его пропуска является недопустимый.

3. В соответствии с п. 3 ст. 46 НК РФ в случае, если налоговым органом пропущен срок для вынесения решения о взыскании налога, налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Данный установленный в указанной норме срок - шесть месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога является материальным, однако при рассмотрении заявления о его восстановлении возникают вопросы, которые довольно часто является предметом оценку судом при рассмотрении заявлений о восстановлении процессуальных сроков.

Налоговым законодательством не предусмотрен перечень причин, которые могут признаваться уважительными.

Возникает вопрос, свидетельствует ли об уважительности причин пропуска срока недостаток специалистов в штате налогового органа или большом объеме работы в инспекции как основание для восстановления срока на взыскание недоимки в судебном порядке.

Такие обстоятельства, как правило, не являются уважительными причинами для пропуска срока для обращения в суд с заявлением о взыскании недоимки и не могут служить основанием для его восстановления

В то же время ш с учетом конкретных обстоятельств дела указанные обстоятельства могут быть признаны судом уважительными причинами пропуска срока.

4. В соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо инспекции, проводящей проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Согласно п. 4 ст. 93 НК РФ отказ от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленные сроки влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с ним.

При этом возникает вопрос о том, обязан ли налогоплательщик по требованию инспекции представлять документы, которые не предусмотрены ни налоговым, ни бухгалтерским законодательством, и наступает ли ответственность за их непредставление?

Налогоплательщик обязан представить по требованию налогового органа любые документы и за их непредставление наступает ответственность по ст. 126 НК РФ.

Содержание ст. 93 НК РФ не позволяет прийти к ограничительному толкованию по объему документов, которые вправе запрашивать налоговый орган, и презюмируется, что данные документы являются необходимыми для налоговой проверки.

При проведении обобщения в суд также поступили вопросы Арбитражного суда Московской области по проблемам, возникающим у суда при применении части первой НК РФ.

По данным вопросам также выработаны рекомендации.

1. В НК РФ не содержится запрета на проведение некоторых мероприятий налогового контроля вне рамок проверок, например, ст. 90 НК РФ - допрос свидетеля, п. 2 ст. 93.1 НК РФ - истребование информации по конкретной сделки у участников данной сделки, п. 2 ст. 92 НК РФ - осмотр документов и предметов с согласия их собственника. Так, например, в рамках рассмотрения Арбитражным судом Московской области дела № А41-27891/12, суд был вынужден оценивать значительный объем представленных налоговым органом доказательств на предмет их допустимости, с учетом того, что часть из них была получена вне рамок проверки, но, при этом, общая направленность доказательственной базы была заложена в оспариваемом решении инспекции.

Будет ли считаться нарушением законодательства получение доказательств с помощью вышеописанных мероприятий в период:

  • между составлением справки о проведении проверки и составлением акта выездной проверки (2 месяца);
  • в установленный и. 6 ст. 100 НК РФ 15-дневный срок для полами налогоплательщиком возражений после получения акта проверки
  • в ходе рассмотрения спора в арбитражном суде.

При этом, налоговый орган, соблюдая положения ст. 101 НК РФ, ознакомит налогоплательщика с полученными доказательствами и предоставит возможность представить возражения по данным доказательствам.

Получение доказательств в указанный период времени с учетом того, что налогоплательщик был ознакомлен с полученными доказательствами, не может считаться нарушением налогового законодательства и данные доказательства могут быть использованы налоговым органом при доказывании правомерности своих требований.

3. В соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ. непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст.ст. 119 и 129.4 НК РФ влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Имеется различная судебная практика, в соответствии с которой одни суды привлекают налогоплательщиков к ответственности исходя из количества несвоевременно представленных последним документов (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.03.2009 № Ф04-1537/2009 (2383-А46-40) по делу № А46-21018/2008, Постановление ФАС Поволжского округа от 19.03.2010 по делу № А49-6789/2009, Постановление ФАС Московского округа от 12.10.2009 № КА-А40/10665-09 по делу № А40-134/09-115-1, Постановление ФАС Московского округа от 18.01.2013 по делу № А41 -31853/10), другие суды отказывают в привлечении к ответственности, ссылаясь на то, что не указаны конкретные реквизиты документов, а также на то, что нельзя привлекать к ответственности исходя из представленных документов (Постановление ФАС Московского округа от 27.01.2011 № КА-А40/17220-10 по делу № А40-53987/09-127-267).

При этом в требовании указаны не конкретные первичные документы (их реквизиты), а указаны иные элементы, позволяющие определить перечень документов, истребуемых налоговым органом (например, период, за который должны быть представлены счета-фактуры, накладные, акты).

При оценке правомерности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности следует исходить из количества несвоевременно представленных налогоплательщиком документов.

4. В соответствии с правовой позицией, отраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 27.11.2007 № 8661/07, определенный в п. 3 ст. 46 НК РФ (в редакции на момент вынесения постановления) шестидесятидневный срок применяется ко всей процедуре принудительного взыскания налога и пеней, осуществляемого во внесудебном порядке, как за счет денежных средств, так и за счет иного имущества налогоплательщика или налогового агента, что, в свою очередь делает недопустимым направление инкассового поручения в банк по истечении срока, установленного пунктом 3 статьи 46 НК РФ, независимо от причин его пропуска.

Вместе с тем, сроки, установленные ст. 46 НК РФ (в редакции Федерального закона «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» от 27.07.2006 № 137-ФЗ) установлены только для принятия решения об обращении взыскания на денежные средства, п правовых последствий в случае пропуска срока для направления поручений о списании денежных средств в банк данная норма не содержит.

Применима ли правовая позиция Президиума ВАС к правоотношениям, регулируемым нормами ст. ст. 46, 47 НК РФ в редакции Федерального закона «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» от 27.07.2006 № 137-ФЗ?

Редакция п. 3 ст. 46 НК РФ, действующия на момент вынесения Постановления Президиума ВАС РФ №8661/07 от 27.11.07, и редакция указанной нормы по Федеральному закону № 137-ФЗ от 27.07.06 существенного различия не имеют, в связи с чем правовая позиция Президиума ВАС РФ по указанному делу подлежит применению. 

С.И. Тетеркина
Н.А. Шуршалова
Ф.В. Загиров
Н.В. Буянова
Н.В. Коротыгина

Сервис временно не доступен